Con la fine del 2020 e la chiusura dei bilanci affiora il fondamentale tema della valutazione delle rimanenze di magazzino.
Nell’attuale situazione economica, caratterizzata da chiusure temporanee di alcune attività produttive, o dalla riduzione della capacità produttiva degli impianti, emergono delle criticità nella valutazione del costo di produzione dei beni presenti in magazzino oltre che sull’individuazione del presumibile costo di realizzo.
Senza dilungarsi sui criteri generali di valutazione del magazzino, così come stabiliti dalla disciplina civilistica e dai principi contabili di riferimento, si vuole porre in evidenza l’importanza di una corretta determinazione del costo di produzione in periodi in cui la società non sfrutta appieno la propria capacità produttiva.
Il paragrafo 13 dello IAS 2 stabilisce che “l’attribuzione dei costi generali fissi di produzione ai costi di trasformazione si basa sulla normale capacità produttiva. Questa rappresenta la produzione che si prevede di realizzare in media durante un numero di esercizi o periodi stagionali in circostanze normali”. Parimenti, i principi contabili nazionali, ed in particolare l’OIC 13, stabilisce che i costi generali fissi di produzione debbano essere attribuiti a ciascuna unità prodotta in base alla normale capacità produttiva. Nella fattispecie, il paragrafo 29 del succitato principio illustra che “L’ammontare dei costi generali fissi attribuito a ciascuna unità prodotta non deve aumentare in conseguenza di una bassa produzione o inattività degli impianti”.
Il venir meno delle “circostanze normali” citate dallo IAS 2 e la “bassa produzione o inattività degli impianti” enunciati dall’OIC 13 costringono a rivedere la corretta ripartizione dei costi generali fissi alle singole unità prodotte. Infatti, i livelli produttivi inferiori alla norma obbligano la società a rilevare nel proprio risultato di esercizio una parte di quei costi generali fissi che non può essere allocata alle rimanenze.
L’esempio seguente può ben far comprendere quale possa essere l’effetto contabile distorsivo:
Ipotizziamo che un’azienda produca normalmente 500 unità di un prodotto Alfa. Per tale prodotto i costi diretti di produzione sono pari a 15 per ciascuna unità prodotta e i costi fissi generali di produzione sono pari a 1.000. Se alla fine dell’anno le rimanenze di prodotto sono 150 il valore di produzione sarebbe così determinato:
Costi fissi generali di produzione (a) = 1.000
Unità prodotte con capacità normale (b) = 500
Costi fissi generali di produzione per unità (a/b) = 1.000/ 500 = 2
Valore delle rimanenze prodotto Alfa = Rimanenze finali X (costi diretti + costi fissi generali per unità prodotta)
Valore bilancio = 150 x (15+2) = 2.550
Se la stessa impresa a causa del fermo produttivo nel periodo di lock-down, o in generale per una riduzione produttiva legata alla contrazione del fatturato, avesse prodotto nel corso dell’esercizio 2020 solamente 200 unità di prodotto Alfa, quindi 300 unità in meno rispetto alla normale capacità produttiva, facendo riferimento alla produzione effettiva e non a quella normale, e ipotizzando sempre un livello di rimanenze finali pari a 150 unità, si avrebbe:
Costi fissi generali di produzione (a) = 1.000
Unità prodotte con capacità effettiva (b) = 200
Costi fissi generali di produzione per unità (a/b) = 1.000/200 = 5
Valore delle rimanenze prodotto Alfa = Rimanenze finali X (costi diretti + costi fissi generali per unità prodotta)
Valore bilancio = 150 x (15+5) = 3.000
Considerando questo ultimo calcolo, è evidente il rischio di una sopravvalutazione delle rimanenze di magazzino.
A tal riguardo, la differenza tra i costi generali fissi per unità calcolati sulla base della capacità produttiva normale e quelli calcolati considerando la capacità produttiva effettiva, pari a 450, deve transitare da conto economico come costo di periodo.
È richiesto quindi al revisore di verificare che l’allocazione dei costi generali fissi di produzione venga effettuata, nel pieno rispetto del principio della prudenza, sulla base della effettiva capacità produttiva dell’esercizio 2020 al fine di evitare che la valorizzazione delle rimanenze risulti essere superiore al costo sostenuto per produrle. Contestualmente, questa valutazione comporterà un minor risultato d’esercizio a causa del costo dell’inefficienza che inciderà sul conto economico.
Ivano Nerbini